ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА АДМІНІСТРАЦІЯ УКРАЇНИ
Л И С Т
23.02.2004 N 1299/16/15-1116
Про окремі питання оподаткування,
пов'язані з будівництвом
Державна податкова адміністрація України розглянула листи
щодо окремих питань оподаткування, пов'язаних з
будівництвом, повідомляє.
1. Щодо віднесення до складу основних фондів будівельної
організації тимчасових (нетитульних) споруд, то повідомляємо, що
відповідно до підпункту 8.2.2 п.8.2 ст. 8 Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) будівлі,
споруди, їх структурні компоненти та передавальні пристрої, в тому
числі жилі будинки та їх частини (квартири і місця загального
користування), вартість капітального поліпшення землі відносяться
до першої групи основних фондів.
З метою застосування підпункту 8.2.2 п.8.2 8 Закону України
"Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) слід
керуватися Державним класифікатором України ДК 013-97
"Класифікація основних фондів", затвердженим наказом Державного
комітету України по стандартизації, метрології та сертифікації від
19 серпня 1997 року N 507 ( v0507217-97 ) "Щодо затвердження
Державного класифікатора України "Класифікація основних фондів".
Дійсно, нетитульні тимчасові споруди, термін експлуатації
яких більше 365 днів, у податковому обліку належать до основних
фондів. З метою правильного визначення групи основних фондів ДПАУ
рекомендує звертатися до Державного класифікатора України
"Класифікація основних фондів" ( v0507217-97 ). Мабуть, це є
позитивним моментом, який указує на те, що ДПАУ в окремих випадках
усе-таки визнає Класифікатор. Однак присутність слова "споруда" у
назві нетитульних тимчасових споруд зовсім не означає неодмінне
віднесення їх до основних фондів групи 1.
Так, наприклад, згідно з п.6 розд. 2 додатка N 1 до
Методичних рекомендацій щодо формування собівартості
будівельно-монтажних робіт, затверджених наказом Держбуду України
N 81 ( v0081509-02 ), до нетитульних тимчасових споруд належать і
такі пристосування та пристрої на об'єктах будівництва, як
помости, драбини, перехідні містки, ходові дошки (усі названі
предмети легко переміщаються на будівельному майданчику). У
податковому обліку всі вищеперелічені нетитульні тимчасові споруди
підприємства можуть включати до складу основних фондів групи 3 (як
будь-які інші основні фонди, які не включаються у групи 1, 2 і 4).
2. Що стосується податкового обліку операцій з об'єктами
незавершеного будівництва, зокрема, створення цих об'єктів, то з
цього питання Державною податковою адміністрацією України видано
податкове роз'яснення щодо застосування підпункту 4.1.1 пункту 4.1
ст. 4, підпунктів 5.2.1, 5.2.14 пункту 5.2 ст. 5 та підпункту
8.2.1 п.8.2 ст. 8 Закону України "Про оподаткування прибутку
підприємств" ( 334/94-ВР ) при здійсненні платниками податку на
прибуток операцій з об'єктами незавершеного будівництва,
затверджене наказом Державної податкової адміністрації України від
15 лютого 2002 року N 74 ( v0074225-02 ).
Підприємство запитує: чи треба забудовнику, який веде облік
вартості будівництва, здійснюваного за пайовою участю,
перераховувати залишки на рахунку 15 "Капітальні інвестиції"
згідно з п.5.9 Закону про прибуток ( 334/94-ВР ), тобто чи треба
перераховувати пайову "незавершенку"?
ДПАУ у відповіді посилається на широко відоме Податкове
роз'яснення N 74 ( v0074225-02 ), у якому дійсно роз'яснений
порядок оподаткування операцій (придбання, продаж, приватизація) з
об'єктами незавершеного будівництва. Однак питання оподаткування
пайового будівництва в Податковому роз'ясненні N 74 не висвітлені.
Що ж стосується запитання підприємства, то, коли пайове
будівництво веде один з пайовиків, у такого забудовника-пайовика
може бути варіант (якщо повне чи часткове забезпечення об'єкта
будівництва матеріалами за пайовим договором покладене на
забудовника-пайовика), при якому товарно-матеріальні цінності, що
використовуються на об'єкті пайового будівництва, включаються до
складу валових витрат, тому підлягають перерахунку згідно з п.5.9
Закону про прибуток ( 334/94-ВР ). У всіх інших випадках
перераховувати відповідно до п.5.9 забудовнику абсолютно нічого.
Редакцією питання оподаткування пайового будівництва
розглядалися неодноразово. Ураховуючи, що пайове будівництво
передбачає різні варіанти укладення договорів і у зв'язку із цим
має свої особливості податкового і бухгалтерського обліку,
пропонуємо звернутися до консультаційного матеріалу "Пайове
будівництво", опублікованого в методичному посібнику
"Будівництво", 2003, N 4, с. 43.
3. Щодо податкового обліку придбання земельної ділянки та
окремого придбання будівлі, яка розташована на ній.
Відповідно до підпункту 8.9.1 п.8.9 ст. 8 Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) платник податку
веде окремий облік операцій з продажу або купівлі землі як
окремого об'єкта власності. Витрати, пов'язані з таким придбанням,
не підлягають включенню до валових витрат звітного податкового
періоду або до групи основних фондів з метою амортизації. Якщо у
майбутньому такий окремий об'єкт власності продається, платник
податку включає до складу валових доходів позитивну різницю між
сумою доходу, отриманого внаслідок такого продажу, та сумою
витрат, пов'язаних із купівлею такого окремого об'єкта власності,
збільшених на коефіцієнт індексації, визначений у підпункті 8.3.3
пункту 8.3 цієї статті.
У разі коли витрати (з урахуванням індексації), понесені у
зв'язку з придбанням такого об'єкта власності, перевищують доходи,
отримані внаслідок його продажу, збиток від такої операції не
включається до складу валових витрат та покривається за рахунок
власних джерел платника податку.
Враховуючи, що придбання землі без придбання будівлі, яка на
ній розташована, неможливе, то витрати з придбання зазначеної
будівлі безпосередньо пов'язані із придбанням землі і тому
балансова вартість будівлі відноситься до окремого податкового
обліку операцій з продажу або купівлі землі як окремого об'єкта
власності.
На сьогодні юридичні особи все частіше придбавають
нерухомість (будівлю) разом із земельною ділянкою. Сукупна ж
вартість будівлі може підлягати амортизації в податковому обліку
(пп.8.9.3 Закону про прибуток ( 334/94-ВР ). При цьому вказаним
підпунктом не передбачене обмеження у вигляді кількості договорів,
що оформляються: одного договору на купівлю будівлі із землею чи
двох, окремо на будівлю і окремо на землю.
Проте повернемося до амортизації. У якому випадку і вона
можлива?
Якщо будівля хоча б якийсь час буде використовуватися у
виробничих цілях (наприклад, улаштування в ній складу). Потім її
можна почати реконструювати, добудовувати тощо.
Будівлю можна знести з метою будівництва на її місці
будь-якого іншого, необхідного підприємству виробничого об'єкта.
При цьому вартість будівлі і затрати на її знос або збільшать
валові витрати на підставі пп.8.4.8 Закону про прибуток
( 334/94-ВР ), або збільшать вартість нового об'єкта, що
споруджується (будівлі, споруди). Але важливе те, що в обох
випадках затрати на придбання земельної ділянки підприємство зможе
амортизувати або у складі затрат реконструйованої будівлі, або у
складі затрат новозведеної будівлі.
4. Щодо визначення звичайних цін на будівельні матеріали.
Відповідно до підпункту 1.20.2 п.1.20 ст. 1 Закону України
"Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) для
визначення звичайної ціни товару (робіт, послуг) використовується
інформація про укладені на момент продажу такого товару (роботи,
послуги) договори з ідентичними (однорідними) товарами (роботами,
послугами) у співставних умовах. Зокрема, враховуються такі умови
договорів, як кількість (обсяг) товарів (наприклад, обсяг товарної
партії), строки виконання зобов'язань, умови платежів, звичайних
для такої операції, а також інші об'єктивні умови, що можуть
вплинути на ціну. При цьому умови договорів на ринку ідентичних (у
разі їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг)
визнаються співставними, якщо відмінність між такими умовами
суттєво не впливає на ціну або може бути економічно обгрунтована.
При цьому враховуються звичайні при укладанні угод між
непов'язаними особами надбавки чи знижки до ціни. Зокрема, але не
виключно враховуються знижки, пов'язані з сезонними та іншими
коливаннями споживчого попиту на товари (роботи, послуги), втратою
товарами якості або інших властивостей; закінченням (наближенням
дати закінчення) строку зберігання (придатності, реалізації);
збутом неліквідних або низьколіквідних товарів; маркетинговою
політикою, у тому числі при просуванні товарів (робіт, послуг) на
ринки; наданням дослідних моделей і зразків товарів з метою
ознайомлення з ними споживачів.
Враховуючи, що Правила визначення вартості будівництва
ДБН Д.1.1-1-2000, затверджені наказом Державного комітету
будівництва, архітектури та житлової політики від 27 серпня
2000 року N 174 ( v0174241-00 ), носять обов'язковий характер лише
при визначенні вартості будов (об'єктів), будівництво яких
здійснюється із залученням бюджетних коштів або коштів
підприємств, установ і організацій державної власності, то у цій
сфері (умови є співставними) ціна зворотних матеріалів, визначена
відповідно до пп.2.4.11 зазначених Правил, дійсно є звичайною.
В інших випадках звичайна ціна може змінюватися в залежності
від коливання цін на ринку товарів.
Що стосується питання, чи є бартерною операцією залік
отриманих внаслідок розібрання будівлі товарно-матеріальних
цінностей у складі зворотних сум, то згідно із ч.1 ст. 293
Господарського кодексу України ( 436-15 ) за договором міни
(бартеру) кожна із сторін зобов'язується передати другій стороні у
власність, повне господарське відання чи оперативне управління
певний товар в обмін на інший товар.
При цьому відповідно до п.1.19 ст. 1 Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) бартер (товарний
обмін) - це господарська операція, яка передбачає проведення
розрахунків за товари (роботи, послуги) у будь-якій формі, іншій,
ніж грошова, включаючи будь-які види заліку та погашення взаємної
заборгованості, в результаті яких не передбачається зарахування
коштів на рахунки продавця для компенсації вартості таких товарів
(робіт, послуг).
Отже, враховуючи те, що відповідно до Господарського кодексу
України ( 436-15 ) для проведення бартерної операції необхідно дві
особи, то у випадку проведення заліку в межах одного платника
податку ця операція не є бартерною.
Як бачимо, ДПАУ для визначення звичайних цін на будівельні
матеріали пропонує використовувати Правила Д.1.1-1-2000
( v0174241-00 ). Правда, тільки у випадках будівництва із
залученням бюджетних коштів або коштів, що належать підприємствам,
організаціям, установам державної власності.
З пропозицією ДПАУ використовувати Правила Д.1.1-1-2000
( v0174241-00 ) можна погодитися з однієї простої причини: інших
норм, крім визначених Правилами, для будівництва із залученням
бюджетних коштів або коштів, що належать підприємствам державної
власності, немає. Якщо й розробляються відомчі норми чи норми для
окремих будівельних комплексів, то за основу все одно беруться
будівельні норми (ДБН).
Щодо відповіді на запитання, чи є бартерною операцією
зарахування отриманих у результаті розбирання будівлі ТМЦ,
зазначимо, що ми абсолютно згодні з думкою ДПАУ. Така операція під
бартер ну ніяк не підпадає! За доказами далеко і ходити не треба.
Для того щоб операція відносилася до бартерної, необхідна участь в
ній двох сторін. Зарахування ж отриманих у результаті розбирання
матеріалів проводиться тільки однією стороною - підрядником.
Заступник Голови В.Мокрієв
